《刑事審判參考》（2003年第2輯，總第31輯）
【第232號】普寧市流沙經(jīng)濟(jì)發(fā)展公司等單位虛開增值稅專用發(fā)票案-單位共同虛開增值稅專用發(fā)票如何定罪處罰
節(jié)選裁判說理部分，僅為個人學(xué)習(xí)、研究，如有侵權(quán)，立即刪除：
二、主要問題
1.虛開增值稅專用發(fā)票犯罪中，單位犯罪與個人犯罪的界限如何掌握?
2.犯罪單位被依法撤銷的情況下，如何追究刑事責(zé)任?
3.單位虛開增值稅專用發(fā)票的共同犯罪中，犯罪單位之間、犯罪單位中的自然人之間可否區(qū)分主從犯?
三、裁判理由
根據(jù)刑法第二百零五條第三款的規(guī)定，單位可以成為虛開增值稅專用發(fā)票犯罪的主體。司法實踐中，單位虛開增值稅專用發(fā)票犯罪的認(rèn)定和處理是個十分復(fù)雜的問題。在本案的處理過程中，一審法院準(zhǔn)確把握單位犯罪的法律特征和處理原則，判決是適當(dāng)?shù)摹?/span>
（一）普寧市流沙鎮(zhèn)政府、普寧市流沙經(jīng)濟(jì)發(fā)展總公司、普寧市國家稅務(wù)局城區(qū)中心分局均構(gòu)成單位虛開增值稅專用發(fā)票犯罪在虛開增值稅專用發(fā)票犯罪案件中，認(rèn)定是否屬于單位犯罪，必須結(jié)合單位犯罪的犯罪構(gòu)成具體認(rèn)定。根據(jù)刑法規(guī)定和《最高人民法院關(guān)于審理單位犯罪案件具體應(yīng)用法律有關(guān)問題的解釋》，一般應(yīng)從以下幾個方面考慮:
1.主體方面，要看犯罪主體是否為合法單位。有兩重含義:一是看究竟是單位還是個人，是否真正的單位。只有依法設(shè)立，有必要的財產(chǎn)或經(jīng)費，有自己的組織機構(gòu)和場所，能獨立承擔(dān)民事責(zé)任的組織才能認(rèn)定為單位。對“皮包公司”、“三無公司”等公司實施的犯罪，因為此類“公司”一無經(jīng)營場地、二無資金、三無經(jīng)營人員，只有招牌圖章，名義上是公司，實質(zhì)上是假公司、真?zhèn)€人，應(yīng)按自然人犯罪處理。另外，個人盜用單位名義實施犯罪，違法所得由實施犯罪的個人私分的，依照刑法有關(guān)自然人犯罪的規(guī)定定罪處罰。二是看究竟是合法單位還是非法單位。單位不但必須是依法設(shè)立，而且設(shè)立的目的也必須是合法經(jīng)營。單位雖依法定程序設(shè)立，也符合設(shè)立的實質(zhì)要件，但為了進(jìn)行違法犯罪活動而設(shè)立的公司、企業(yè)、事業(yè)單位實施犯罪的，或者公司、企業(yè)、事業(yè)單位設(shè)立后，以實施犯罪為主要活動的，不以單位犯罪論處，而應(yīng)按個人犯罪論處。
2.主觀方面，要看犯意是否屬于單位的意志。單位意志是指單位法定代表人、主要負(fù)責(zé)人、主管人員或其他直接責(zé)任人員的個人意志，由決策機關(guān)經(jīng)過一定的決策程序所形成的單位實施犯罪行為時所持的主觀心態(tài)。決策機關(guān)就是形成單位意志的機關(guān)。決策程序亦即形成單位意志的具體形式。不同的單位針對不同的具體事項，決策機關(guān)和決策程序各不相同?；蛴蓡挝坏姆ǘù砣嘶蛘咧饕?fù)責(zé)人決定，或由領(lǐng)導(dǎo)層（董事會、理事會、廠委會）討論決定、或由單位全體成員（股東大會、職工代表大會等）討論決定，經(jīng)過這些程序后單位成員的意志轉(zhuǎn)化而形成了單位意志。經(jīng)過這些程序形成的單位意志已是一種整體意志，完全不同于單位成員的個人意志。單位成員根據(jù)單位決策機關(guān)的策劃、授意、批準(zhǔn)、指揮或默許實施的犯罪也絕不同于單位成員自己決定或擅自實施的犯罪。
3.客觀方面，要看實施者是否以單位的名義實施，是否執(zhí)行單位意志而實施，是否執(zhí)行單位職務(wù)而實施，非法利益是否為單位所有。單位成員以個人名義實施的犯罪不能歸責(zé)于單位，只能按自然人犯罪論處。單位成員假借單位名義、非履行單位職責(zé)實施為個人謀利的犯罪行為，也不能按單位犯罪論處。單位成員實施犯罪如完全是為個人謀取非法利益，即使以單位名義實施，也應(yīng)認(rèn)定為個人犯罪。本案中，被告單位普寧市流沙鎮(zhèn)政府及普寧市國家稅務(wù)局城區(qū)中心分局作為國家機關(guān)，普寧市流沙經(jīng)濟(jì)發(fā)展總公司作為鎮(zhèn)辦企業(yè)，其主體合法性沒有疑問。從案件事實來看，普寧市流沙鎮(zhèn)政府、普寧市國家稅務(wù)局城區(qū)中心分局為了獲得完成相應(yīng)財政收支任務(wù)、稅收任務(wù)的分成，在明知所屬出口供貨企業(yè)系虛假企業(yè)并虛開增值稅專用發(fā)票騙取國家出口退稅的情況下，仍由單位負(fù)責(zé)人組織召開或參加鎮(zhèn)屬部門出口協(xié)調(diào)會、鎮(zhèn)黨委書記會議、鎮(zhèn)黨政聯(lián)席會議，決定以普寧市流沙經(jīng)濟(jì)發(fā)展總公司的名義向銀行貸款，再以支工周轉(zhuǎn)金的名義轉(zhuǎn)借給這些企業(yè)用于預(yù)繳增值稅，以幫助完成虛開增值稅專用發(fā)票騙取出口退稅的違法犯罪活動，并提供財政補貼予以支持。最終雖然普寧市流沙鎮(zhèn)政府、普寧市國家稅務(wù)局城區(qū)中心分局分別超額完成了財政任務(wù)和稅收征收任務(wù)，獲取了分成獎勵，但導(dǎo)致騙稅分子虛開增值稅專用發(fā)票稅額5000余萬元，騙取出口退稅3000余萬元，國家蒙受巨額損失?？梢?/span>，本案中犯罪活動系由單位集體決策并以被告單位名義進(jìn)行，非法利益歸單位所有，應(yīng)是單位犯罪。各被告單位明知他人從事虛開增值稅專用發(fā)票騙取出口退稅的犯罪活動，仍然積極提供幫助，已經(jīng)構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票犯罪的共犯。
（二）普寧市流沙鎮(zhèn)政府被依法撤銷，不能再作為訴訟主體追究刑事責(zé)任，但該單位的主管人員和其他直接責(zé)任人員仍應(yīng)依法追究刑事責(zé)任
單位犯罪后，由于種種原因，可能發(fā)生分立、合并或者其他資產(chǎn)重組等情形，以及被依法注銷、宣告破產(chǎn)等情況。司法實踐中，對于在上述情況下，應(yīng)追究犯罪單位中有關(guān)責(zé)任人員單位犯罪的刑事責(zé)任沒有異議，但對于是否追究犯罪單位的刑事責(zé)任，存在不同意見。一種意見認(rèn)為，發(fā)生上述情況，犯罪單位如同自然人的“死亡”，即使犯罪所得由變更后的新單位承接，仍不應(yīng)當(dāng)將變更后的單位作為犯罪主體處罰，而原單位已不存在，其亦不能被列為被告單位，按照刑事訴訟法的規(guī)定，不應(yīng)再追究單位的刑事責(zé)任；另一種意見認(rèn)為，我國相關(guān)的民事法律規(guī)定，民事主體發(fā)生變更的，變更前的權(quán)利和義務(wù)應(yīng)由變更后的民事主體承繼。原犯罪單位發(fā)生變更后，其財產(chǎn)流至分立、合并或者資產(chǎn)重組后的新單位，說明兩單位之間債權(quán)債務(wù)關(guān)系并未割斷。盡管民事責(zé)任不同于刑事責(zé)任，但兩者的法理是相通的。除非原犯罪單位的財產(chǎn)已經(jīng)實際消滅，司法機關(guān)不能因為單位虛擬人格的變更而放縱對債權(quán)債務(wù)實際承接的新單位刑事責(zé)任的追究，應(yīng)當(dāng)在其承接的債權(quán)范圍內(nèi)承擔(dān)相應(yīng)刑事責(zé)任。
我們認(rèn)為，根據(jù)立法規(guī)定和一般的刑法理論，如果實施犯罪的主體沒有死亡，只要沒有超過法定追訴時效，就應(yīng)當(dāng)依法追究刑事責(zé)任。我國刑事訴訟法第十五條第（五）項規(guī)定，“犯罪嫌疑人、被告人死亡的”，“不追究刑事責(zé)任，已經(jīng)追究的，應(yīng)當(dāng)撤銷案件，或者不起訴，或者終止審理，或者宣告無罪”?！蹲罡呷嗣穹ㄔ宏P(guān)于執(zhí)行（中華人民共和國刑事訴訟法）若干問題的解釋》第二百一十五條規(guī)定，“人民法院審理單位犯罪案件，被告單位被注銷或宣告破產(chǎn)，但單位犯罪直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員應(yīng)當(dāng)負(fù)刑事責(zé)任的，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)審理”。根據(jù)上述規(guī)定，在犯罪單位被依法注銷或宣告破產(chǎn)的情況下，由于其作為法人的資格已經(jīng)終止，行為能力和權(quán)利能力均已喪失，犯罪單位實質(zhì)上已經(jīng)“死亡”，因此不能再追究單位的刑事責(zé)任。但在犯罪單位發(fā)生分立、合并或者其他資產(chǎn)重組等情形下，其權(quán)利義務(wù)被變更后的單位承擔(dān)，從某種意義上講，犯罪單位并不是完全的消滅或者說“死亡”。從“有罪必罰”和“罪責(zé)自負(fù)”的角度出發(fā)，只要承受犯罪單位權(quán)利義務(wù)的單位存在，應(yīng)當(dāng)追究單位犯罪的刑事責(zé)任。
2002年8月最高人民法院、最高人民檢察院、海關(guān)總署聯(lián)合下發(fā)的《辦理走私刑事案件適用法律若干問題的意見》第十九條規(guī)定:
“單位走私犯罪后，單位發(fā)生分立、合并或者其他資產(chǎn)重組等情況的，只要承受該單位權(quán)利義務(wù)的單位存在，應(yīng)當(dāng)追究單位走私犯罪的刑事責(zé)任。走私單位發(fā)生分立、合并或者其他資產(chǎn)重組后，原單位名稱發(fā)生更改的，仍以原單位（名稱）作為被告單位。承受原單位權(quán)利義務(wù)的單位法定代表人或者負(fù)責(zé)人作為訴訟代表人。單位走私犯罪后，發(fā)生分立、合并或者其他資產(chǎn)重組情形，以及被依法注銷、宣告破產(chǎn)等情況的，無論承受該單位權(quán)利義務(wù)的單位是否存在，均應(yīng)追究原單位直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員的刑事責(zé)任。人民法院對原走私單位判處罰金的，應(yīng)當(dāng)將承受原單位權(quán)利義務(wù)的單位作為被執(zhí)行人。罰金超出新單位所承受的財產(chǎn)的，可在執(zhí)行中予以減除。”該規(guī)定可以作為我們辦理單位犯罪包括單位稅收犯罪案件中，遇到單位犯罪后發(fā)生分立、合并或者其他資產(chǎn)重組情形以及被依法注銷、宣告破產(chǎn)等情況下，如何追究刑事責(zé)任的參照。
本案中，普寧市流沙鎮(zhèn)政府作為機關(guān)法人，已于2000年12月5日經(jīng)廣東省民政廳批準(zhǔn)，被揭陽市人民政府撤銷，因此依照刑事訴訟法第十五條第（五）項的規(guī)定，不能再追究其刑事責(zé)任。因此，檢察機關(guān)將原普寧市流沙鎮(zhèn)政府作為被告單位提起公訴，屬適用法律錯誤，一審法院依法對原普寧市流沙鎮(zhèn)政府終止審理，并根據(jù)檢察機關(guān)的指控，以單位犯罪追究原單位直接負(fù)責(zé)的主管人員和直接責(zé)任人員即被告人黃某1、何某3、黃某4的刑事責(zé)任是正確的。
（三）在普寧市流沙鎮(zhèn)政府、普寧市國稅局城區(qū)中心分局、流沙鎮(zhèn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展總公司的共同犯罪中，各被告單位之間可以區(qū)分主從犯，其中直接責(zé)任人員的地位相對于單位犯罪具有一定的獨立性，根據(jù)本案情況，可以認(rèn)定亦構(gòu)成共同犯罪，區(qū)分主從犯首先，普寧市流沙鎮(zhèn)政府、普寧市國稅局城區(qū)中心分局、流沙鎮(zhèn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展總公司可以與江極洲等自然人構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票犯罪的共犯。我國刑法第三十條規(guī)定單位可以作為犯罪的主體。根據(jù)刑法第二十五條關(guān)于共同犯罪的規(guī)定及刑法理論，單位也可以成為共同犯罪的主體，一個單位和其他單位，以及單位和自然人之間在共同故意的基礎(chǔ)上可以實施共同的犯罪行為，從而構(gòu)成共同犯罪。而且在單位之間、單位和自然人之間共同犯罪的情況下，根據(jù)具體案情，有的可以或者應(yīng)當(dāng)區(qū)分主從犯，以追究單位和自然人不盡相同的刑事責(zé)任。本案中，各被告單位無視國家法律，明知江極洲等人從事虛開增值稅專用發(fā)票、騙取國家出口退稅犯罪活動而積極提供借貸資金和財政補貼，雙方構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票犯罪的共犯。在共同犯罪中，江極洲等騙稅分子與普寧市流沙鎮(zhèn)政府起主要作用，是主犯，而普寧市國稅局城區(qū)中心分局、流沙鎮(zhèn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展總公司作為普寧市流沙鎮(zhèn)政府的下屬部門，在共同犯罪中起次要和輔助作用，是從犯，依法應(yīng)當(dāng)從輕處罰。雖然普寧市流沙鎮(zhèn)政府已經(jīng)被撤銷，江極洲等人另案處理，但本案其他被告單位仍應(yīng)作為從犯追究刑事責(zé)任。
需要強調(diào)的是，在普寧市國稅局城區(qū)中心分局、流沙鎮(zhèn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展總公司均為獨立的犯罪主體和認(rèn)定二被告單位在共同犯罪中均是從犯的前提下，兩者之間在共同犯罪中的地位和作用也是不同的。一審法院認(rèn)定，在伙同江極洲等人虛開增值稅專用發(fā)票共同犯罪中，被告單位普寧市流沙經(jīng)濟(jì)發(fā)展總公司、普寧市國家稅務(wù)局城區(qū)中心分局起輔助作用，是從犯，依法應(yīng)從輕處罰，并對被告單位普寧市國家稅務(wù)局城區(qū)中心分局和普寧市流沙經(jīng)濟(jì)發(fā)展總公司依法判處不同數(shù)額的罰金是正確的。
其次，被告人黃某1、林某2、何某3與黃某4可以并合在一起區(qū)分主從犯，以利于準(zhǔn)確定罪量刑。最高人民法院2000年10月實行的《關(guān)于審理單位犯罪案件對其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員是否區(qū)分主犯、從犯問題的批復(fù)》規(guī)定:“在審理單位故意犯罪案件時，對其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，可不區(qū)分主犯、從犯，按照其在單位犯罪中所起的作用判處刑罰。”據(jù)此，在司法實踐中，對單位犯罪中的主管人員和其他直接責(zé)任人員，按照其在單位犯罪中所起的作用，根據(jù)罪、責(zé)、刑相適應(yīng)的原則，能夠正確地確定刑事責(zé)任，就沒必要再區(qū)分主犯、從犯；但從某種意義上講，單位犯罪中，有關(guān)責(zé)任人員具有共同的實施單位犯罪的故意和共同的實施單位犯罪的行為，可以成立共同犯罪，在根據(jù)具體案情，如果不區(qū)分主從犯，對被告人量刑很難做到罪、責(zé)、刑相適應(yīng)的情況下，也可以而且應(yīng)當(dāng)區(qū)分主犯、從犯。
值得注意的是，上述《批復(fù)》是針對單位犯罪的單數(shù)形態(tài)而言的，司法實踐中，對于兩個以上單位的共同犯罪，其中的主管人員和其他直接責(zé)任人員能否也認(rèn)定構(gòu)成共同犯罪，并合在一起區(qū)分主犯、從犯，存在不同意見:一種意見認(rèn)為，我國刑法傳統(tǒng)的共同犯罪理論是奠基于不同犯罪主體之間共同故意犯罪基礎(chǔ)上的，單位犯罪具有整體性，犯罪單位中有關(guān)責(zé)任人員的犯罪依附于單位。在單位共同犯罪的情況下，可以說是單位之間構(gòu)成共同犯罪，但不能認(rèn)為是單位之間以及單位的有關(guān)責(zé)任人員之間分別構(gòu)成共同犯罪。因此，對各單位的有關(guān)責(zé)任人員根據(jù)其組織、指揮或者參與的罪行，綜合比較實行區(qū)別對待，能夠做到罪刑相適應(yīng)，不用并合在一起區(qū)分主犯、從犯。另一種意見認(rèn)為，單位犯罪中直接責(zé)任人員的罪責(zé)具有相對獨立性，形式上符合刑法第二十五條規(guī)定的“二人以上共同故意犯罪”的共同犯罪特征。理論應(yīng)以服務(wù)于實踐為最終目標(biāo)，對于單位共同犯罪中的多個直接責(zé)任人員認(rèn)定為共同犯罪，在必要時候區(qū)分主從犯，更能貫徹罪刑相適應(yīng)原則。因此，單位共同犯罪案件中，其中責(zé)任人員的犯罪地位應(yīng)在全案中予以考察，可以認(rèn)定構(gòu)成共同犯罪，區(qū)分主從犯，特定情況下，其犯罪地位不必與所在單位相一致。
我們同意第二種意見。在兩個以上單位的共同犯罪案件中，一般情況下，各單位直接責(zé)任人員的犯罪地位應(yīng)與本單位的犯罪地位_致，但如果這樣判定其應(yīng)負(fù)的刑事責(zé)任不能做到罪刑相適應(yīng)的，也可以對其中的直接責(zé)任人員按照共同犯罪的規(guī)定，區(qū)分主從犯。結(jié)合前面分析，本案中，黃某1、何某3、黃某4是主犯單位原普寧市流沙鎮(zhèn)人民政府的直接責(zé)任人員，林某2是從犯單位普寧市國家稅務(wù)局城區(qū)中心分局的直接負(fù)責(zé)的主管人員，黃某4還是從犯單位普寧市流沙經(jīng)濟(jì)發(fā)展總公司直接負(fù)責(zé)的主管人員。在原普寧市流沙鎮(zhèn)人民政府的犯罪中，黃某1、何某3是主犯，黃某4是從犯。一審法院在依法認(rèn)定各被告單位在共同犯罪中的地位的情況下，準(zhǔn)確把握四名被告人在犯罪中所起的作用大小，認(rèn)定四名被告人構(gòu)成共同犯罪，尤其是認(rèn)定黃某4起次要作用，是從犯，依法減輕處罰，做到了量刑適當(dāng)。
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